Test samostalnosti i uporedna praksa poreskih organa u drugim državama

Izmene Zakona o porezu na dohodak građana i uvođenje „testa samostalnosti“ za preduzetnike su izazvale snažne kontroverze dok su mišljenja prema novim izmenama uglavnom podeljena. Dok se svi polako upoznaju detaljnije sa kriterijumima koji su opisani u okviru „testa samostalnosti“ sa nestrpljenjem se očekuje naredni korak, odnosno u kom smeru će poreski organi primenjivati i tumačiti kriterijume opisane u „testu samostalnosti“.

Sve do sada poreski inspektori su imali prilično široka diskreciona prava prilikom tumačenja i primene poreskih zakona. Uvođenjem čak devet kriterijuma u okviru „testa samostalnosti“, njihovo koliko-toliko obrazloženje kao i najavljen pravilnik koji će bliže odrediti „test samostalnosti“, pokušaj je da se ublaži neizvesnost u pogledu budućih kontrola poreskih organa.

Ipak, niko sa sigurnošću ne može da tvrdi koji će biti budući postupci poreskih organa, odnosno kako će se tumačiti kriterijumi opisani u „testu samostalnosti“. Kako bi pokušali donekle da odgonetnemo šta možemo ubuduće očekivati od strane poreskih organa u nastavku ćemo prikazati primere uporedne prakse poreskih organa u nekim od država gde postoje slična pravila:

Slovenija

U Republici Sloveniji postoji sličan mehanizam provere da li se odnos između preduzetnika i nalogodavca može smatrati samostalnim ili ne. Naime, poreski organi u toku kontrole prvo proveravaju sve elemente ugovornog odnosa, što između ostalog podrazumeva i to da li je (i u kojoj meri) proces pružanja usluge organizovan od strane nalogodavca, da li preduzetnik pruža usluge u poslovnim prostorijama nalogodavca, da li je radno vreme određeno od strane nalogodavca, da li preduzetnik kontinuirano u dužem vremenskom periodu pruža usluge samo jednom nalogodavcu, itd.

Zanimljiv je stav da poreski inspektori u Sloveniji takođe obraćaju pažnju i na dinamiku plaćanja preduzetnika, odnosno da li je preduzetnik plaćen na mesečnom nivou ili samo nakon što je usluga pružena (npr. nakon što je isporučen proizvod za čiji razvoj je preduzetnik i angažovan). Naime, u slučaju kada se naknada preduzetniku isplaćuje na mesečnom nivou to može biti indikator da preduzetnik nije samostalan u odnosu na nalogodavca.

U praksi jedan od značajnijih kriterijuma (a često i ključan prilikom utvrđivanja samostalnosti) je onaj koji se tiče procenta prihoda koji preduzetnik ostvaruje od nalogodavca. Naime, ukoliko preduzetnik ostvaruje više od 80% od svojih godišnjih prihoda od samo jednog nalogodavca to će biti snažan indikator da on nije samostalan.

Holandija

Sa aspekta pravnih propisa Holandije, tri su ključna elementa koja karakterišu radni angažman: 1) poslodavac ima pravo da zaposlenom daje naredbu u pogledu načina kako će se određeni radni zadatak sprovesti, 2) taj radni zadatak mora biti sproveden isključivo od strane zaposlenog i 3) zaposleni prima odgovarajuću naknadu za posao koji sprovodi za poslodavca.

U tom smislu, prilikom utvrđivanja da li se neki ugovorni odnos zapravo može smatrati radnim odnosom najčešće se uzimaju u obzir prethodno navedena tri kriterijuma. Pored toga, sledeći kriterijumi se takođe mogu uzeti u obzir prilikom utvrđivanja da li neki ugovorni odnos zapravo predstavlja prikriveni radni odnos:

• Sloboda u pogledu organizacije načina kako će se zadatak izvršiti (preduzetnik bi trebao da ima slobodu u pogledu organizacije načina kako će pružati uslugu, u smislu izbora radnih sati i dana kada će pružati usluge),
• Mere do koje preduzetnik snosi rizik u pogledu pružene usluge, itd.

Bitno je istaći značajnu savetodavnu ulogu koju poreski organi Holandije pružaju poreskim obveznicima u toj zemlji u pogledu pojašnjenja nedoumica koja su se javljala u praksi u vezi primene navedenih pravila.

Mađarska

Naši severni susedi imaju prepoznatu praksu u pogledu utvrđivanja samostalnosti preduzetnika. Naime, sudovi u toj zemlji su već donosili odluke gde odnos između preduzetnika i nalogodavca okarakterisan kao da je u pitanju radni odnos.

U Mađarskoj se samostalnost preduzetnika u odnosu na nalogodavca utvrđuje na osnovu dve grupe faktora. Sledeći su ključni faktori koji se mogu koristiti prilikom utvrđivanja samostalnosti preduzetnika:

• Ukoliko ugovor između preduzetnika i nalogodavca sadrži detaljan opis radnih aktivnosti koje preduzetnik mora regularno da izvrši u toku pružanja usluge, to može predstavljati snažan indikator nesamostalnosti preduzetnika.
• U tradicionalnom radnom odnosu zaposleni nemaju mogućnost da angažuju podizvođače u cilju kompletiranja njihovih radnih zadataka, već je zaposleni lično angažovan prilikom obavljanja radnih zadataka i, u slučaju odsustva, ne može poveriti svoj posao drugom licu (to je odluka koju eventualno može doneti poslodavac). Sa druge strane, samostalni preduzetnik ima mogućnost da angažuje podizvođače prilikom pružanja usluge.
• Ukoliko je nalogodavac odredio da preduzetnik ima obavezu da svoje usluge pruža na jasno definisanom mestu i u okviru određenog vremena, to može biti snažan indikator nesamostalnosti preduzetnika.
• Postojanje jasno utvrđene hierarhije između preduzetnika i nalogodavca može predstavljati jasan indikator nesamostalnosti. Pod hierarhijom se generalno smatra činjenica da fizičko lice obavlja svoje aktivnosti pod neposrednom kontrolom nadređenog kao i to da on ima jasno utvrđeno mesto u organizacionoj strukturi nalogodavca (sa postojanjem lica koja su njemu nadređena, odnosno podređena). Alternativno, samostalni preduzetnici mogu da dobiju osnovna uputstva u pogledu realizacije određenog projekta ali u suštini oni imaju pravo da samostalno odluče o načinu kako će realizovati određeni zadatak. Pored toga, u odnosu između samostalnog preduzetnika i nalogodavca ne postoji hierarhija, odnosno preduzetnik ne bi trebao da bude deo organizacione strukture nalogodavca.

Pored prethodno navedenih (ključnih) faktora, postoje i brojni drugi pomoćni faktori koji mogu biti od pomoći prilikom utvrđivanja samostalnosti preduzetnika (poput toga da li preduzetnik koristi osnovna sredstva nalogodavca, itd.)

Nemačka

U Nemačkoj ne postoji samo jedan specifičan propis koji se bavi ovom tematikom. Naime, sudovi i drugi državni organi često primenjuju brojne kriterijume prilikom utvrđivanja samostalnosti preduzetnika.

Tako, na primer, odluka o tome da li se neko lice može smatrati samostalnim preduzetnikom može se doneti prevashodno uzimajući u obzir kriterijume koji utvrđuju stepen zavisnosti između preduzetnika i nalogodavca (da li nalogodavac određuje radno vreme preduzetnika, mesto gde će preduzetnik pružati svoje usluge, kao i vremenski rok trajanja projekta, itd.).

Sa druge strane sledeći kriterijumi takođe mogu biti korišćeni prilikom utvrđivanja samostalnosti preduzetnika:

• Da li preduzetnik mora pružati usluge lično ili može angažovati podizvođača;
• Da li preduzetnik ili nalogodavac snose ekonomski rizik prilikom pružanja usluge;
• Da li preduzetnik predstavlja deo organizacione strukture nalogodavca;
• Čija su osnovna sredstva koja preduzetnik koristi prilikom pružanja usluge;
• Da li preduzetnik ima uobičajeno radno mesto u prostorijama nalogodavca;
• Da li preduzetnik ima e-mail adresu ili broj telefona koji pripada nalogodavcu;
• Da li preduzetnik prisustvuje internim sastancima, treninzima kao i drugim internim aktivnostima kod nalogodavca (Novogodišnja proslava, team building, itd.);
• Da li preduzetnik za pružene usluge ostvaruje mesečnu naknadu ili je plaćen nakon pružene usluge;
• Da li preduzetnik ostvaruje više od 80% od ukupnih prihoda samo od jednog nalogodavca;
• Da li preduzetnik reklamira svoje usluge na tržištu, itd.

Češka Republika

Praksa u Češkoj Republici je ukazala na poteškoće prilikom utvrđivanja da li se određeni ugovor sa preduzetnikom može okarakterisati kao da je u pitanju prekriveni radni angažman.

Generalno rečeno, ukoliko odnos između preduzetnika i nalogodavca ne ispunjava određene kriterijume koje se uglavnom prepisuju radnom odnosu (npr. da se rad obavlja lično od strane zaposlenog, u skladu sa instrukcijama datim od strane poslodavca) odnos između preduzetnika i nalogodavca se može smatrati samostalnim.

Zaključak 

Kao što se može videti iz prethodno navedenih primera uporedne prakse, pitanje samostalnosti preduzetnika, i prikrivenog radnog odnosa, je pitanje od velikog značaja u brojnim država na koje se obraća veoma velika pažnja od strane poreskih organa. Samo postupanje poreskih organa varira od zemlje do zemlje, mada se može primetiti da postoje sličnosti između zemalja u pogledu primene pojedinih kriterijuma samostalnosti.

Što se tiče praske u Srbiji, preostaje da se vidi na koji način će poreski organi tumačiti i primenjivati kriterijume iz „testa samostalnosti“. U svakom slučaju poreski obveznici bi morali da čim pre urade „test samostalnosti“, uz primenu svih raspoloživih informacija, kako bi na osnovu rezultata tog testa mogli da donesu pravovremenu i ispravnu odluku u pogledu daljih koraka u svom poslovanju.